Куда заглянет налоговая?

Валентина Акимова, руководитель группы налоговой практики компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»

К сфере торговли налоговики испытывают повышенный интерес, инспекторы с большей вероятностью поставят торговую организацию в план первоочередных проверок. Один из основных критериев оценки налогоплательщика – его рентабельность. В сфере розничной торговли средним уровнем рентабельности принято считать 4,9%. Если она ниже 4,4%, это может привести к проверке. Кроме того, налоговики считают, что сегодня нет объективных причин для работы организаций в убыток, и особенно в сфере торговли. Если ритейлер систематически получает убыток или его расходы растут быстрее, чем доходы, это, по мнению ФНС, верный признак недобросовестности налогоплательщика. В то же время в зону повышенного риска попадают и те торговые организации, которые наиболее успешно развиваются. Активно инвестируя в строительство новых собственных торговых центров и складов, ритейлеры заявляют к вычету уплаченный подрядчикам НДС, не дожидаясь ввода объектов в эксплуатацию. В результате налог к вычету существенно перевешивает налог к уплате в бюджет. О том, какие сферы деятельности ритейлеров могут послужить причиной для налоговой проверки, чего стоит опасаться и как учитывать свои права, сообщает Валентина Акимова, руководитель группы налоговой практики компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры».

Не дай мне повод!

Выездные налоговые проверки – это основная форма налогового контроля. В течение двух месяцев, а иногда и дольше налоговые инспекторы находятся в организации и детально анализируют документы, отражающие результаты ее хозяйственной деятельности, чтобы выяснить, полностью ли уплачены налоги. Эта процедура отнимает много сил не только у работников организаций, но и у cамих налоговиков. Поэтому налоговые службы постоянно работают над тем, чтобы в первую очередь проверить тех налогоплательщиков, которые пытаются незаконно сэкономить на уплате налогов.

Чтобы эффективно решить проблему выбора таких налогоплательщиков, ФНС разработала и утвердила Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок. Основная ее идея заключается в том, что планирование таких проверок – открытый процесс, и налогоплательщиков отбирают на основе общедоступных критериев, сформулированных по принципу главных рисков совершения налогового правонарушения.

Согласно концепции, для организаций оптовой и розничной торговли налоговая нагрузка должна составлять не менее 3,8%, а уровень рентабельности проданных товаров в среднем – 11,5%. Отклонение в меньшую сторону от этих показателей больше чем на 10% даст налоговикам повод для более пристального внимания к этой организации. В своем прошлогоднем интервью журналу «Российский налоговый курьер» заместитель руководителя ФНС России Татьяна Шевцова сказала, что «сам по себе факт соответствия налогоплательщика критериям еще не означает, что у него есть нарушения налогового законодательства и что при выездной налоговой проверке ему обязательно будут предъявлены налоговые претензии. Критерии – это своего рода сигналы о том, что деятельность налогоплательщика и его налоговые обязательства вызывают у инспектора вопросы. Такой налогоплательщик попадает в зону особого внимания налоговых органов».

Очевидно, что выбранные критерии несовершенны, крайне усреднены и не могут давать более или менее точную выборку «сомнительных» налогоплательщиков. Тем не менее их принятие свидетельствует о том, что налоговые органы стремятся все более активно использовать аналитические процедуры в своей работе и вдумчиво подходить к выбору организаций для проверки.

Навстречу налоговикам

Планируя выездные проверки и анализируя, насколько показатели конкретного торгового предприятия соответствуют установленным критериям, налоговики могут направлять в организацию требования о даче различных пояснений, запрашивать дополнительную информацию. Могут пригласить руководителей организации на Комиссию по рассмотрению деятельности налогоплательщика. Это касается налогоплательщиков, у которых удельный вес налоговых вычетов в сумме исчисленного НДС выше среднего и от которых поступают минимальные платежи в бюджет.

Налоговое законодательство не обязывает налогоплательщика давать какие-либо пояснения налоговикам вне рамок налоговых проверок. Дача пояснений по исчислению и уплате налогов в рамках предварительных процедур налогового контроля – это право налогоплательщика. Точно так же никто не может заставить налогоплательщика явиться на заседание специализированных Комиссий представителей, так как работа таких комиссий не урегулирована Налоговым кодексом РФ.

Тем не менее опыт адвокатской и консультационной работы подсказывает, что готовность организации идти навстречу налоговикам, объяснять специфику деятельности своей организации, представлять разумные причины отклонений финансовых показателей организации от нормативных критериев становится залогом успеха если не на стадии общения с налоговиками, то на стадии рассмотрения спора в арбитражном суде.

Взаимодействуя с налоговиками, организация демонстрирует свою открытость и законопослушность, тогда как отказ представить пояснения – это один из критериев риска, которые будут учитываться, когда налоговики станут принимать решение, проводить ли налоговую проверку.

Поскольку сфера торговли считается в среде налоговиков областью повышенного риска совершения налоговых правонарушений, инспекторы с большей вероятностью поставят такую организацию в план первоочередных проверок. В то же время обязательное условие при общении с налоговыми инспекторами – это строгое документирование информации и пояснений, которые дает организация, чтобы всегда можно было доказать, что запрошенная информация и пояснения действительно были даны.

Доли вычетов НДС

Наиболее пристально налоговики относятся к тем организациям, доля вычетов по НДС у которых превышает 89% от НДС, начисленного к уплате. И налоговая проверка (камеральная или выездная) практически гарантирована тем организациям, которые заявляют НДС к возмещению из бюджета, то есть предъявляют налог к вычету больше, чем к уплате в бюджет.

Величина этого расчетного коэффициента определена исходя из того, что организация должна иметь в расходах достаточно высокую долю затрат, не несущих в себе «входного» НДС (зарплата, социальные отчисления и т. п.), и довольно высокую степень рентабельности. Это обеспечивает значительную добавленную стоимость и существенную разницу между НДС, начисленным к уплате в бюджет, и налогом, заявленным к вычету.

В зону повышенного риска попадают как раз те торговые организации, которые наиболее успешно развиваются. Так, торговые сети проводят обширную инвестиционную деятельность по строительству новых собственных торговых центров и собственных складов. В процессе строительства такие организации заявляют к вычету уплаченный подрядчику НДС, не дожидаясь ввода торгового центра в эксплуатацию. Так как стоимость строительства торговых центров высокая, то удельная сумма «входного» НДС по стройке довольно велика. В результате вместе с НДС, который был уплачен поставщикам товаров по текущей деятельности, налог к вычету существенно перевешивает налог, начисленный к уплате в бюджет по торговым операциям.

Если налоговики обратились с просьбой расшифровать сумму «входного» НДС по основаниям уплаты (за товары, за строительно-монтажные работы и т. п.), то такую информацию им нужно обязательно предоставить.

Для них станет очевидно, что высокая доля НДС к вычету – это результат инвестиционной деятельности, а не применения схемы незаконного возмещения НДС из бюджета.

Но если налоговики все же пришли на проверку и отказали в возмещении НДС, то арбитражный суд при разрешении спора будет руководствоваться исключительно законом, который не устанавливает никаких ограничений относительно пропорции вычета НДС к начисленному налогу.

Рентабельность

Один из самых важных критериев риска – это анализ уровня рентабельности организации торговли по данным ее бухгалтерской отчетности. Напомним, что в сфере розничной торговли средним уровнем рентабельности принято считать 4,9%. Если уровень рентабельности организации торговли ниже 4,4%, налоговики могут начать задавать вопросы о причинах «низкой» рентабельности. При этом торговая организация может считать себя вполне прибыльным предприятием.

К примеру, налоговики определяют средний уровень рентабельности, вычитая из показателей выручки от продажи товаров себестоимость проданных товаров и коммерческие расходы. При этом не учитывают ряд важных показателей, которые по правилам бухгалтерского учета отражаются в составе прочих доходов и расходов.

Так, например, зачастую игнорируют величину скидок (бонусов, премий), полученных по итогам года от поставщиков. Как известно, поставщики, заинтересованные в расширении сбыта своих товаров, предоставляют скидки торговым сетям за вход в сеть, за объем закупленного товара, за приоритетную выкладку товара и т. д. Величина бонусов в среднем составляет 15% от стоимости товара, а часто и больше – особенно на товары, которыми рынок насыщен и среди которых высока конкуренция. Причем такие скидки предоставляются намного позже фактической закупки товара и не влияют в учете непосредственно на себестоимость купленного товара.

Финансовые менеджеры торговых сетей должны рассматривать полученные бонусы как доход, непосредственно связанный с основной деятельностью, и учитывать этот показатель при расчете прибыльности организации за период. Включение этого показателя в расчет рентабельности позволит существенно повысить расчетные итоги уровня рентабельности организации.

Этот пример наглядно демонстрирует разницу в методах расчета рентабельности налоговиков и финансовых менеджеров в сфере торговли. Чтобы снять вопросы инспекторов, достаточно представить такой расчет.

Но даже если расчетные показатели уровня рентабельности торговой организации и налоговиков совпадают, «низкая» рентабельность еще не свидетельствует о том, что налогоплательщик занижает доходы.

Мухи с котлетами

Главная проблема заключается в том, что ФНС значительно усредняет показатель рентабельности, на который следует ориентироваться и налоговикам, и налогоплательщикам.

Это неизбежно приводит к тому, что степень погрешности в выборе организаций для проверки в такой сфере, как торговля, будет очень высоким.

Здесь, пожалуй, как ни в какой другой сфере экономики, велико разнообразие масштабов и видов организаций. Нельзя сравнивать показатели рентабельности торговых сетей уровня «Ашан» (торговые площади более 13 тыс. м²) и маленького магазинчика «Ромашка» (торговая площадь 40 м²). Нельзя сравнивать рентабельность организации, торгующей изделиями из бриллиантов, и организации, торгующей плодоовощными товарами. Тем не менее все они относятся к организациям розничной торговли, и статистический показатель рассчитывается с учетом данных по всем зарегистрированным розничным организациям.

Это в итоге приводит к серьезному искажению показателя, что, в свою очередь, не позволяет налоговикам выявить те торговые организации, которые действительно незаконно занижают свои реальные доходы.

Усовершенствование этого показателя и его большая дифференциация – задача будущего.

Сейчас, чтобы аргументировать «низкий» показатель рентабельности торговой организации, необходимо объяснить специфику своей деятельности и постараться доказать, что ее фактический уровень рентабельности адекватно отражает ее масштаб и вид торговли.

Если проверка все же назначена, то налоговый орган, проверяя, какие цены применяет торговая организация, вынужден будет сверять их с рыночным уровнем, руководствуясь требованиями Налогового кодекса РФ.

По существующим правилам инспекторы могут проверить правильность применения цен по сделкам только в том случае, если они отклоняются от рыночной цены идентичных операций более чем на 20%. Если же примененные цены соответствуют рыночным, то налог на прибыль доначислен быть не может, даже несмотря на «низкую» рентабельность магазина.

Нет причин для убытков

Помимо рентабельности налоговые органы проверяют финансовую отчетность организации на предмет наличия убытков и соотношения динамики роста доходов и расходов.

При этом они изначально исходят из того, что в соответствии с гражданским законодательством цель деятельности коммерческих организаций – это получение прибыли, и доходы организации должны расти быстрее, чем ее расходы.

Налоговики считают, что сегодня нет объективных причин для работы организаций в убыток (особенно в сфере торговли). Если же торговая организация систематически получает убыток или ее расходы растут быстрее, чем доходы, это, по мнению налоговиков, верный признак искажения результатов деятельности в отчетности, неполного отражения доходов или искусственного завышения расходов.

На наш взгляд, эти два критерия наименее эффективны для того, чтобы выявить недобросовестных налогоплательщиков.

Постоянный убыток может объясняться неблагоприятной конъюнктурой рынка, снижением спроса на тот или иной товар. Рост доходов опережает рост расходов только в том случае, если рынок не насыщен предложениями соответствующих товаров, а уровень конкуренции низкий. В торговле же практически всеми видами товаров конкуренция очень высокая, организации не могут повышать цены пропорционально увеличению своих расходов, тогда как издержки на рекламу, маркетинг и т. п. неуклонно растут.

Кроме того, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не берет в расчет эффективность коммерческой деятельности.

Налогоплательщик принимает те или иные коммерческие решения на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать, насколько эффективны их результаты и стоит ли продолжать бизнес даже при наличии систематических убытков (Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. № 366-О-П).

Именно из таких соображений исходят арбитражные суды при рассмотрении споров, в которых налоговики обвиняют налогоплательщиков в умышленном создании убытков и в неоправданном завышении расходов.

Выбор поставщика

Одна из основных задач налоговиков – проанализировать финансово-хозяйственные связи торговых организаций, чтобы выявить схемы незаконного получения налоговой выгоды, в особенности незаконного возмещения НДС из бюджета.

Налоговики полагают, что организации розничной торговли вполне могут непосредственно участвовать в схеме уклонения от налогов или покупать товары у недобросовестных поставщиков по неосторожности.

Они выявляют «цепочку поставщиков» товара от производителя до организации розничной торговли и проверяют, все ли поставщики в этой цепочке уплатили НДС в бюджет со своей части добавленной стоимости.

Налоговики уделяют особенно пристальное внимание цепочке посредников на пути движения товаров от производителя к магазину потому, что на самом деле для проведения торговой операции не нужно привлекать значительные людские ресурсы, не требуются основные средства и прочие «обременения мобильности».

В цепочке поставщиков предприятий розничной торговли налоговики активно выявляют компании-«однодневки», которые отсутствуют по месту регистрации, отчетность не сдают и налогов не платят. Если такие компании будут выявлены, то организации розничной торговли откажут в вычете НДС, который она уплатила своему поставщику. Это действительно очень серьезная проблема, и к выбору поставщика нужно относиться серьезно.

Судебная практика выработала понятие поставщиков первого уровня, с которыми у организации есть непосредственные договорные отношения, и поставщиков второго уровня, с которыми у организации отношений нет, но они выступают звеном в «цепочке поставщиков» (Постановление ФАС СЗО от 15 октября 2007 г. № А05-3652/2007). Организация розничной торговли действительно может понести финансовые потери по «входному» НДС, если налоговики докажут недобросовестность ее непосредственного поставщика. Даже если в добросовестности самой организации сомнений нет, ей необходимо доказать, что она проявила должную степень осмотрительности при выборе поставщиков, собрала достаточно сведений о них и убедилась в их добросовествности.

Если торговая компания планирует заключить с новым поставщиком крупную сделку, мы рекомендуем собрать документальные сведения о нем, которые подтверждали бы его легальность.

Можно запросить копию его свидетельства о государственной регистрации, копию устава, доказательства постановки на налоговый учет, документационные доказательства хорошей репутации поставщика, подрядчика и другие документы.

Если же недобросовестным оказался поставщик второго уровня, то организации не может быть отказано в вычете НДС, так как у нее не было возможности убедиться в добропорядочности этого поставщика.

Близость к наличности

Анализируя уровень зарплат в ритейле, налоговики сравнивают средний статистический уровень зарплаты по виду экономической деятельности в субъекте РФ с показателем средней заработной платы по торговой организации, чтобы выявить недоплаты ЕСН и НДФЛ. Применительно к организациям торговли этот показатель особенно активно используется, поскольку, как полагают налоговики, «близость к наличности» не может не провоцировать на занижение реальных показателей заработной платы работников магазинов.

Однако даже если показатели заработной платы в организации существенно отклоняются от «эталонных» показателей, это не повод обвинять компанию в том, что она выплачивает зарплату «в конверте». Причиной невысокого уровня заработной платы может быть то, что организация решила сэкономить на ней, чтобы больше вкладывать в закупку товара. Если работников должным образом информируют о такой стратегии, они могут вполне спокойно к этому отнестись, понимая, что определенные сегодняшние издержки могут окупиться завтра. Кроме того, необходимо учитывать, что невысокий уровень зарплаты может быть компенсирован иными благами, преимуществами для работника: медицинской страховкой, условиями труда и отдыха и т. п.

Если же объяснения организации налоговиков не устроят, то при проверке им придется искать документальные доказательства сокрытия зарплаты, так как проверяющие не могут доначислить налог, исходя из предположения о том, что налоговая база по ЕСН и НДФЛ занижена.